I. Banka ve Sigorta Muameleleri Vergisi'nin Konusu
Gider Vergileri Kanunu (GiVK)’nın 28’inci maddesinde Banka ve Sigorta Muameleleri Vergisi (BSMV)’nin konusu aşağıdaki şekilde düzenlenmiştir.
a. Banka ve sigorta şirketlerinin 3226 sayılı Finansal Kiralama Kanunu’na göre yaptıkları işlemler hariç olmak üzere yaptıkları bütün muameleler
b. Bankerlerin yapmış oldukları banka muamele ve hizmetleri
c. Banker sayılanların esas iştigal konusu kapsamındaki faaliyetleri
dolayısıyla kendi lehlerine nakden veya hesaben aldıkları paralar BSMV’ye tabidir.
BSMV’nin konusuna giren işlemler banka ve sigorta şirketleri için oldukça açık olup 3226 sayılı Kanun kapsamı dışındaki tüm muameleler dolayısıyla lehe aldıkları paralar BSMV’ye tabidir.
3226 sayılı Kanun, 6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktoring, Finansman ve Tasarruf Finansman Şirketleri Kanunu (Kanun) ile yürürlükten kaldırılmış olup Kanun’un 52’nci maddesi ile 3226 sayılı Kanun ile 90 sayılı Kanun Hükmünde Kararname (KHK)’ya yapılan atıfların işbu Kanun’un ilgili maddelerine yapılmış sayılacağı belirtilmiştir. 3226 sayılı Kanun’un finansal kiralamayı düzenlediği dikkate alındığında BSMV’nin konusuna ilişkin tespit yapılırken Kanun’un finansal kiralamaya ilişkin hükümlerinin dikkate alınması dolayısıyla banka ve sigorta şirketlerinin sadece finansal kiralama işlemlerinden kaynaklı olarak lehe aldıkları paraların BSMV’ye tabi tutulmaması gerekmektedir.
Bankerler açısından BSMV’nin konusuna giren işlemlere ilişkin tespit yapılırken bir nevi birbirini tamamlayan iki açıklamaya yer verilmiştir. Bunlardan birisi banka muamele ve hizmetleri olup bankerlerin banka muamele ve hizmetleri dolayısıyla lehlerine aldıkları paranın BSMV’ye tabi olduğu belirtilmiş olup BSMV’nin konusuna giren işlemler açısından ise herhangi bir istisnaya yer verilmemiştir. GiVK’da banka muameleleri ve hizmetlerine ilişkin bir tanımlama bulunmamakla birlikte 5411 sayılı Bankacılık Kanunu’nun 4’üncü maddesinde banka muamelelerinin neler olduğu belirlenmiştir.
Diğer açıklamaya ise GiVK madde 28/2’de parantez içinde yer verilmiş olup kendileri veya başkaları hesabına menkul kıymet alıp satmayı, alım - satıma tavassut etmeyi veya alıp sattıkları menkul kıymet karşılığı borçları ödemeyi taahhüt etmeyi meslek haline getirenlerin bu faaliyetleri dolayısıyla lehlerine kalan paralar ile mevduat faizi vermek veya sair adlarla faiz ve benzeri menfaatler sağlamak üzere devamlı olarak para toplama işiyle uğraşanların topladıkları paralara sağladıkları gelir ve menfaatler üzerinden komisyon, ücret, hizmet karşılığı gibi adlarla aldıkları paraların da bankerlerin banka muamele ve hizmetleri dolayısıyla lehe aldıkları paralar gibi BSMV’nin konusuna girdiği özellikle belirtilmiştir.
Banker sayılanların BSMV’nin konusuna giren işlemleri ise banka ve bankerlerdekine kıyasla daha sınırlı belirlenmiş olup bu mükelleflerin sadece esas faaliyet konusu kapsamındaki muameleleri dolayısıyla lehe aldıkları paralar BSMV’ye tabi tutulmuştur. “Esas iştigal konusu” kavramından ne anlaşılması gerektiği ise 87 Seri Numaralı GiVK Genel Tebliği’nde “Bir işlemin esas iştigal konusu olarak yapılması, işletmenin kuruluş gayesi ve bu gayesini gerçekleştirmek için yapmakta olduğu işlem veya işlemlere bakılarak belirlenecektir.” şeklinde açıklanmıştır.
II. Banker ve Banker Sayılma Kavramları
Banker kavramının tanımına GiVK ve bu kanuna ilişki tali mevzuatta yer verilmemiş olup bu kanun açısından belirli muamele ve hizmetler sayılmak suretiyle banker kavramından ne anlaşılması gerektiği dolaylı olarak düzenlemiştir.
Yazımızın I numaralı Bölümünde de belirttiğimiz üzere bankerler;
- Bankacılık muamele ve hizmetleri
- Meslek olarak kendileri veya başkaları hesabına menkul kıymet alım satımı, alım satıma aracılık veya alıp sattıkları menkul kıymet karşılığı borç ödemeyi taahhüt etme
- Mevduat faizi veya sair adlarla faiz ve benzeri menfaatler sağlamak üzere devamlı olarak para toplama işi
ile uğraşan kişilerdir.
Kimlerin banker sayılacağına ise Kanun’un 28/3’üncü maddesinde yer verilmiştir. İlgili madde hükmü uyarınca;
- KHK’ya göre ikraz işiyle uğraşanlar
- GiVK’nın 28/2’nci maddesinde sayılan bankerlerin yapmış olduğu faaliyetleri esas iştigal konusu olarak yapanlar
banker sayılmaktadır.
KHK uyarınca ikraz işiyle uğraşanlar ilgili KHK’da ikrazatçı olarak tanımlanan gerçek kişiler ile faktöring ve finansman şirketleridir. GiVK’nın 52’nci maddesi ile yapılan düzenleme nedeniyle “banker sayılan” kapsamında değerlendirilmesi gereken KHK’ya göre ikraz işiyle uğraşanların Kanun kapsamındaki faktoring, finansman ve tasarruf finansman şirketleri olarak değerlendirilmesi gerekmektedir.
III. Banker ve Banker Sayılanların BSMV Karşısındaki Durumu
Bankerler, kendilerine banker sıfatını kazandıran GiVK’nın 28/2’nci maddesinde sayılan faaliyetlerden herhangi birinin icrası nedeniyle lehlerine bir para aldıklarında bu para BSMV’ye tabi olacaktır.
Banker sayılanlar diğer bir ifade ile Kanun kapsamında faaliyet gösteren faktöring, finansman ve tasarruf finansman şirketleri açısından ise esas iştigal konusu olarak yapılan faaliyetler BSMV’nin konusuna girmektedir.
Dolayısıyla bankerler ve banker sayılanlar açısından BSMV’nin konusuna giren işlemleri aynı kapsamda değerlendirmemek gerekir. Mevcut mevzuat hükümleri çerçevesinde; bankerlerin yapmış olduğu faaliyetlerin genellikle yetkili kurumların iznine tabi olduğu ve yapan kurumların zaten farklı bir faaliyette bulunamıyor olmaları ya da faaliyet türleri itibariyle banker ve banker sayılma kapsamındaki faaliyetlerin birbiri içine çok geçmiş olması nedeniyle BSMV’ye ilişkin değerlendirme yapılırken bu ayrım üzerinde çok durulmamaktadır.
87 Seri Numaralı GiVK Genel Tebliği’nde BSMV’ye tabi olan bankerlerin faaliyetleri ile banker sayılanların faaliyetleri arasında değerlendirme yapılırken aradaki fark gözetilmiş olmasına rağmen her iki mükellef için de “banker” kavramı kullanılarak kavram karışıklığına neden olunmuştur.
Zira tebliğin aşağıda yer alan açıklamasından da anlaşılacağı üzere banker sayılanlar KHK uyarınca ikraz işi ile uğraşanlar ile bankerlerin faaliyetlerini esas iştigal konusu olarak yapanlar olarak belirlenmiş olup bu mükelleflerin de esas faaliyet konusu kapsamındaki faaliyetlerinden lehe kalan paralar BSMV’ye tabi tutulmuştur. Buna karşılık bankerlerin esas iştigal konusu olup olmadığından bağımsız olarak GiVK madde 28/2’deki faaliyetlerinden lehe kalan paralar BSMV’ye tabi olacaktır.
“… KHK uyarınca ikraz işleriyle uğraşanlar banker kapsamında BSMV mükellefidir. Kararnamede ikrazatçılar, devamlı ve mutad meslek halinde, faiz veya her ne ad altında olursa olsun bir ivaz karşılığı veya ipotek almak suretiyle, ödünç para verme işleriyle uğraşan veya ödünç para verme işlerine aracılık eden ve kendilerine faaliyet izni verilen gerçek kişiler şeklinde tanımlanmaktadır. Ödünç para verme işlerini yetki belgesi olmaksızın yapan gerçek kişiler (tefeciler) de anılan Kararname kapsamına girdiğinden banker kapsamında BSMV mükellefidirler.
Bu çerçevede, KHK’nın 2'nci maddesi kapsamında düzenlenen ödünç para verme işleriyle uğraşan gerçek kişiler ile faktoring ve finansman şirketleri banker kapsamında BSMV mükellefi olup, bunların yaptığı 6802 sayılı Kanunun 28 inci maddesinin ikinci fıkrasında belirtilen işlemler BSMV ye tabidir. Dolayısıyla bu işlemlerin dışında kalan diğer işlemleri ise KDV ye tabi olacaktır.
…
6802 sayılı Kanunun 28 inci maddesinin ikinci fıkrasında belirtilen işlemleri esas iştigal konusu olarak yapanlar, bu işlemleri ilgili kanunlarla yetkilendirilmek veya izin verilmek suretiyle yürüten kişileri ifade etmektedir. Dolayısıyla bunların 6802 sayılı Kanunun 28 inci maddesinin ikinci fıkrasında belirtilen işlemleri "esas iştigal konusu" olarak BSMV ye tabi olacak, bunlar dışındakilerin aynı fıkrada belirtilen işlemleri "esas iştigal konusu" olmadığından KDV ye tabi olacaktır.”
Sonuç olarak GiVK’nın 28/2-3 maddeleri çerçevesinde lehe alınan bir paranın varlığı durumunda BSMV yönünden değerlendirme yaparken;
- Öncelikle faaliyette bulunan kişi banker mi yoksa “banker sayılan”lar arasında mı bunun tespit edilmesi
- Sonra lehe kalan paranın kaynağı olan faaliyetin ortaya konulması
- Lehe kalan paraya dayanak olan faaliyet banker tarafından icra edilmişse ve bu faaliyet GiVK’nın 28/2’nci maddesinde sayılanlar arasında ise lehe kalan para üzerinden BSMV hesaplanması
- Lehe kalan paraya dayanak olan faaliyet banker sayılanlar tarafından icra edilmişse, bu faaliyet banker sayılan kurumun esas iştigal konusu arasında ise lehe kalan para üzerinden BSMV hesaplanması
gerekmektedir.
Tuğba ÖZ YİLMAZ